Sobre el Proyecto de Beneficios a Cumplidores Impositivos: la amortización acelerada

La extensión de la "moratoria" y el reclamo de los contribuyentes cumplidores.

Hoy se conoció el texto del proyecto que, con dictamen ya, se dirige a dos cuestiones: 

a) ampliar el plazo de la moratoria creada por ley 27.541; 

b) otorgar beneficios a contribuyentes cumplidores.

En cuanto a lo indicado en b), el tratamiento de dicho asunto proviene de reclamos hechos por contribuyentes. El particular por Asociación Argentina de Contribuyentes, que luego de sendas reuniones con referentes legislativos, lograron se contemple brindar a quienes más allá de las complicaciones, se esforzaron por cumplir las normas impositivas.

Los beneficios son de dos tipos y muy sintéticamente puede decirse que por artículo 14 del proyecto se agrega un texto en el artículo 17, a través del cual se otorgan 

1) beneficios sobre pagos a monotributistas; 

2) beneficios sobre deducciones a los inscriptos (en el impuesto a las ganancias).

Respecto de estos últimos, se prevé un beneficio para todo tipo de autónomo (persona humana) como deducción especial incrementada, a fin de determinar el resultado impositivo. Y simultáneamente, uno para los sujetos que obtienen las denominadas "rentas empresarias" o rentas de tercera categoría previstas por el artículo 53 de la Ley del Impuesto a las Ganancias (t.o. 2019), siempre que sean Micro y Pequeñas empresas.

Este último beneficio se dirige a reducir la vida útil computable de ciertos bienes amortizables, permitiendo fuertes deducciones iniciales con fines extra--fiscales, buscando también incentivar la inversión en "planta y equipo".

La amortización "acelerada".

El proyecto prevé, como se dijo antes, que las micro y pequeñas empresas que obtienen rentas empresarias, puedan optar por un cómputo extraordinario de amortización.

Cómputo que será opcional y admisible sobre bienes muebles amortizables e inversiones de infraestructura, efectuadas hasta el 31/12/2021. 

Remarco que el proyecto refiere a "Micro y Pequeñas", excluyendo a las medianas, I y II. Sorpresa.

Dejando a un lado esa discriminación que parece inconveniente, el beneficio establecido por la norma, tal como se mencionó antes, se dirige al cómputo de la amortización de ciertos bienes. A saber: aquellos muebles amortizables e inversiones en infraestructura, adquiridos hasta el 31/12/2021. 

Para dichos casos, ya se adelantó, acelera el cómputo de depreciaciones y de ese modo mejora el flujo de fondos inicial del proyecto, difiriendo el impuesto que hubiera recaído de aplicarse los métodos de amortización regularmente aceptados para los mismos. De ese modo, se acelera la recuperación del proyecto y se mejora la tasa de retorno (sea la compra de una flota de vehículo, maquinaria, instalaciones para la unidad de explotación, etc). En otras palabras: un beneficio con su contra-cara de fin extra-fiscal, en busca de incentivar la inversión de ese tipo.

Opciones de amortización acelerada.

A fin de disponer el esquema de amortizaciones aceleradas, el proyecto de ley, determina que habrá tres opciones según el tipo de bien adquirido (comprado, fabricado, construido o importado):

En el ítem i), el reformado artículo 17 se refiere a inversiones en bienes muebles amortizables, adquiridos, elaborados y fabricados (sic), para los cuales se podrá optar por amortizar "como mínimo" en dos (2) cuotas. 

Dos puntos: a) se refiere a adquiridos, construidos o fabricados "en el país", estimo. No lo dice, pero así merece interpretárselo, si nos adelantamos y leemos el item ii). Por otra parte, b) genera "ruido" esos  términos: "como mínimo". Quien definirá ese mínimo. Es decir: ¿quien dirá si es 2 (dos), 3 (tres), 5 (cinco), etc? ¿Lo hace el contribuyente en la comunicación de su opción a la AFIP? ¿o lo hace ésta, en posterior reglamentación?. Habrá que ver.

En el ítem ii) se aplica a las inversiones en bienes muebles amortizables "importados", y determina que podrá hacerlo en 3 (tres) cuotas. O sea que, en el mismo ejemplo de hoy, la vida útil computable se reduce extraordinariamente en el marco de este beneficio, a 3 (tres) años. 

En ambos casos, i) y ii), cabe remarcar que se trata de cuotas (unidades de amortización) "anuales, iguales y consecutivas". Por ejemplo: alguien que opta por 2 (dos) cuotas, porque el bien así lo permite, no puede amortizar un 60% del bien en la primera cuota y el otro 40% en la segunda. Ambas cuotas, deben representar un 50% del valor computable del bien. De la misma manera, la exigencia de consecutividad, implica que el contribuyente no podrá asignar una cuota el primer año y la segunda, por ejemplo, al tercero, cuarto, sexto, año (considerando que, por ejemplo, originalmente se está ante un bien a depreciarse en 10 años de vida útil), "buscando" ese ejercicio en el cual convendrá computarlo porque así lo sugiere la posible magnitud del resultado proyectado.  

El ítem iii) se refiere a inversiones en obras de infraestructura. Como este tipo de inversiones suele dar lugar a estimaciones de vida útil, que suelen diferir de las que normalmente se asignan al tipo de bien de los indicados en i) y ii), la opción operará de la siguiente manera

    1) siempre cuotas anuales, iguales y consecutivas

    2) su cantidad se determina partiendo de la vida útil originalmente prevista

    3) de esa vida útil originalmente estimada, la amortización en términos de plazo de deducción, se reduce a la mitad.

Por ejemplo, una gran obra (aunque sea difícil pensarlo en una micro y pequeña empresa) de infraestructura para la empresa (total del sistema de alimentación de energía o cambios estructurales en el de tipo de energía consumida en planta, etc), por una suma de $ 60.000.000 y cuya vida útil técnicamente se estima en 30 (treinta) años, da al contribuyente la posibilidad de deducir $ 2.000.000 anuales como amortización contra los ingresos del ejercicio. Bajo esta opción, la norma permite reducir a la mitad esa vida útil, es decir, para el ejemplo 15 años y entonces la firma podrá deducir $ 4.000.000 anuales (siempre en forma consecutiva y de monto igual, cada cuota).

Las condiciones temporales de los beneficios.

El proyecto, en el mismo artículo, dispone una vigencia temporal del beneficio. En efecto, será aplicable a inversiones de los bienes mencionados hechas hasta el 31 de diciembre de 2021.

A fin de hacer uso de la opción, los contribuyentes deberán comunicar las opciones a la AFIP de la manera en que ésta lo reglamente. Agrega que la opción por la inversión hecha respecto de cierto bien, arrastra en su aplicación a las demás inversiones directas que se hagan o deban hacerse durante el funcionamiento de aquélla. 

En cuanto el impacto impositivo, los beneficios se aplicarán en las declaraciones juradas correspondientes a los ejercicios finalizados con posterioridad al 30 de diciembre de 2020. Entonces, por ejemplo, una empresa que cierra el 30/11/2020 y hace la inversión en septiembre próximo, habilitando allí mismo el bien en términos funcionales, podrá aplicar la opción recién en el ejercicio siguiente que cierra el 30/11/2021.  

La imposibilidad que el beneficio dispuesto origine saldos a favor.

Antes de terminar, una cuestión que ha sido redactada de manera un poco complicada. La norma dice que los beneficios aquí planteados no pueden originar saldo a favor. ¿Estará refiriéndose efectivamente a este concepto (saldo a favor)?, ¿o habrá querido hacer mención a otro elemento determinativo del impuesto  depositar al Fisco?.

En efecto: es una posición conceptual complicada, porque ese beneficio de amortización acelerada impacta en "la materia gravada" (básicamente en la determinación de la base imponible) y con ello, en el "impuesto determinado".

El impuesto determinado difiere del concepto de "impuesto a pagar" o "saldo a depositar" (al Fisco); o por el contrario, el "saldo a favor" (del contribuyente). 

Estos últimos surgen de una instancia posterior a la de los indicados en primera instancia y carecen de vinculación con el hecho de optar por un método de amortización. Esta instancia, de determinación del saldo, se refiere al resultante de computar ingresos directos (anticipos, retenciones , ciertos impuestos computables como pago a cuenta, como el de combustibles, el de débitos y créditos bancarios, etc.) 

Entonces no puede evitar preguntar: ¿se habrá querido referir a que la no admisión de generación de quebranto (a la postre trasladable)? En tal caso, significaría que la opción generadora de una deducción tal en el ejercicio, por la cual (en comparación con la deducción que hubiese correspondido por el mecanismo tradicional) un resultado originalmente "positivo" pasa a terreno "negativo"; encontrará como límite de cómputo un importe determinado por el punto en que el resultado, como consecuencia de la deducción, se hace "0", con pérdida del remanente. ¿A ésto refiere?

En definitiva, surgen las siguientes preguntas:

1) si se considera que no se refiere a saldos a favor, sino a quebrantos (trasladables):¿qué ocurre si la firma ya está arrojando quebrantos o se encuentra virtualmente en resultado de "equilibrio"?. ¿Pierde en tal caso, directamente, la opción de adherir al beneficio?

2) de manera similar: si como consecuencia de ejercicios económicos afectados por el beneficio fiscal creado, los que (ver temporalidad de aplicación), los resultados estarán aún impactados por la coyuntura de demanda reducida originada en la corona-crisis; es posible que los pagos a cuenta terminen siendo superiores al impuesto determinado, emergente del resultado impositivo antes de contemplar la aceleración de la amortización deducible: ¿perdería posibilidad de hacer uso del mismo (computarlo)?.

Es decir, nuevamente: si como consecuencia de la amortización, el contribuyente pasa de una situación inicial de pagos a cuenta insuficientes para compensar la totalidad del impuesto determinado, a una situación en la que aquéllos lo superan ¿debe recalcular la cuota de amortización contemplada en la opción, reduciendo su importe en lo necesario para que no se genere el saldo a favor?.

A priori no luce muy coherente y son cuestiones que merecen ser aclaradas, pues terminarán afectando la efectividad del beneficio y aplicación de la norma. Lo mismo ocurre con lo indicado al principio respecto de los términos "como mínimo" en relación la opción de cuotas de amortización.

Quiénes se consideran contribuyentes cumplidores.

Finalmente, a fin de acceder a este beneficio se debe ser "contribuyente cumplidor" y a fin de calificar como tal, deberá demostrar que "tenía todo en orden (impositivamente)" desde 1 de enero de 2017.   

Como puede observarse, hay materia para mejorar en la redacción de la norma y con seguridad, habrá espacio para AFIP en materia de reglamentación y definición de condiciones.